Rechtsprechung und Finanzverwaltung haben lange Zeit die unmittelbare Anwendung des EU-Rechts für bestimmte Leistungen in Zusammenhang mit der Ausübung des Sports akzeptiert. Die Mehrwertsteuersystemrichtlinie geht in Art. 132 Abs. 1 Buchst. m) vom Wortlaut her über die nationale Steuerbefreiung für sportliche Veranstaltungen (§ 4 Nr. 22 Buchst. b) UStG hinaus. Unter Anwendung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie konnten z.B. Umsätze aus der Vermietung von Sportanlagen steuerfrei vereinnahmt werden. Diese Zeit der „großzügigen“ Rechtsanwendung geht mit Urteil BFH vom 21. April 2022 (V R 48/20) nun zu Ende.

Die Frage der Umsatzsteuerpflicht für Leistungen der Sportvereine, insbesondere die Vermietung von Sportanlagen, sollte somit nur noch nach nationalem Umsatzsteuerrecht beurteilt werden. Es ist in erster Linie zu unterscheiden, an wen die Überlassung der Sportanlage erfolgt und zu welchem Zweck. Aufschlussreich ist das Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 17. April 2003, Az. IV B 7 ‒ S 7100 ‒ 77/03. Die nachfolgende Übersicht kann als Anhalt verwendet werden; im Zweifel sollte steuerlicher Rat eingeholt werden.

•  (1) Überlassung Endverbraucher zur sportlichen Nutzung

Die Überlassung von Sportanlagen durch den Sportanlagenbetreiber an Endverbraucher ist eine einheitliche umsatzsteuerpflichtige Leistung (z.B. stundenweise Überlassung von Tennisplätzen).

Werden die Sportanlagen an Mitglieder überlassen, ist dies dem ertragsteuerlichen Zweckbetriebsbereich zuzuordnen, die Vermietung unterliegt – jedenfalls nach noch anzuwendender Auffassung der Finanzverwaltung – dann dem ermäßigten Steuersatz von 7 Prozent.

Werden die Sportanlagen an Nichtmitglieder überlassen, erfolgt dies im ertragsteuerlich steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb und für die Umsatzsteuer ist der Regelsteuersatz von 19% anzuwenden. 

Ist die Überlassung der Anlage Bestandteil einer „sportlichen Veranstaltung“  (z.B. Tennisplatznutzung im Rahmen des Vereinstrainings), ist die gesamte Leistung nach § 4 Nr. 22 b) UStG umsatzsteuerfrei. Eine Aufteilung in umsatzsteuerpflichtige Hallennutzung und umsatzsteuerfreies Training erfolgt nicht. Ob Mitglied oder Nichtmitglied ist hierbei unerheblich; die Leistung erfolgt ertragsteuerlich im Zweckbetriebsbereich.

(2) Überlassung an Unternehmer zur sportlichen Nutzung

Die Überlassung von Sportanlagen durch den Sportanlagenbetreiber an einen Unternehmer zur sportlichen Nutzung (z.B. Vermietung einer Tennishalle an einen Tennislehrer, der dort Unterricht gibt) ist eine einheitliche umsatzsteuerpflichtige Leistung im ertragsteuerlich steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Umsatzsteuerlich kommt der Regelsteuersatz von 19% zur Anwendung.

(3) Überlassung an Dritte zur Weiterüberlassung (Zwischenvermietung)

Überlässt ein Verein eine gesamte Sportanlage einem anderen Unternehmer als Betreiber zur Überlassung an Dritte (sog. Zwischenvermietung), ist die Nutzungsüberlassung an diesen Betreiber in eine steuerfreie Grundstücksüberlassung und eine steuerpflichtige Vermietung von Betriebsvorrichtungen aufzuteilen. Für die Aufteilung sind die jeweiligen Verhältnisse des Einzelfalles maßgebend, wobei im Regelfall von dem Verhältnis der Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten der Grundstücke zu denen der Betriebsvorrichtungen auszugehen ist. Zu berücksichtigen sind hierbei die Nutzungsdauer und die kalkulatorischen Zinsen auf das eingesetzte Kapital. Die Aufteilung ist erforderlichenfalls im Schätzungswege vorzunehmen. Der Vermieter kann das Aufteilungsverhältnis aus Vereinfachungsgründen für die gesamte Vermietungsdauer beibehalten und – soweit eine wirtschaftliche Zuordnung nicht möglich ist – auch der Aufteilung der Vorsteuern zu Grunde legen. In Abschnitt 4.12.11 Umsatzsteueranwendungserlass (UStAE) nimmt das Bundesfinanzministerium recht ausführlich hierzu Stellung.

Unter den Voraussetzungen des § 9 UStG kann auf die Steuerbefreiung der Grundstücksüberlassung verzichtet werden, die Leistung ist dann insgesamt umsatzsteuerpflichtig.

Ob jeweils der Regelsteuersatz von 19 Prozent oder der ermäßigte Steuersatz von 7% zur Anwendung kommt, sowie die Frage, ob die Leistung ertragsteuerlich der Vermögensverwaltung, dem Zweckbetriebsbereich oder dem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb des Vereins zuzurechnen ist, muss im Einzelfall anhand des konkreten Sachverhalts beurteilt werden.

(4) Vermietung zur Nichtsportlichen Nutzung

Die Nutzungsabsichten des Leistungsempfängers können vielschichtig sein. Dabei kann es dem Leistungsempfänger auch auf eine reine Grundstücksüberlassung ankommen; die Leistung ist dann als Grundstücksvermietung umsatzsteuerfrei nach § 4 Nr. 12 Buchst. a) UStG, wobei die Leistung ertragsteuerlich regelmäßig der Vermögensverwaltung oder dem steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb des Vereins zuzurechnen sein wird. Beispiel: Ein Sportverein überlässt seine Halle einer Schule, damit diese dort eine schriftliche Abschlussprüfung durchführt. Da es der Schule auf die Nutzung des Raums und nicht auf die Nutzung der Betriebsvorrichtungen (Sportgeräte, Tribüne etc.) ankommt ist die Leistung nach § 4 Nr. 12 Buchst. a) UStG umsatzsteuerfrei.

(5) Überlassung anderer Anlagen (z.B. Veranstaltungssaal)

Bei der Nutzungsüberlassung anderer Anlagen mit vorhandenen Betriebsvorrichtungen beurteilt sich die Leistung aus der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers unter Berücksichtigung der vorgesehenen Art der Nutzung, wie sie sich aus Unterlagen des leistenden Unternehmers ergibt (z.B. aus dem Mietvertrag), und hilfsweise aus der Ausstattung der überlassenen Räumlichkeiten. Dies gilt beispielsweise bei der Nutzungsüberlassung von Veranstaltungsräumen an einen Veranstalter für Konzerte, Theateraufführungen, Hochzeiten, Bürger- und Vereinsversammlungen und sonstige Veranstaltungen. Hierbei ist von folgenden Grundsätzen auszugehen:

1. Umfasst die Nutzungsüberlassung von Räumen auch die Nutzung vorhandener Betriebsvorrichtungen, auf die es einem Veranstalter bei der vorgesehenen Art der Nutzung nicht ankommt, weil er in erster Linie die Räumlichkeiten als solche nutzen will, ist die Leistung als steuerfreie Grundstücksüberlassung anzusehen. Die Überlassung der vorhandenen Betriebsvorrichtungen bleibt dann umsatzsteuerrechtlich unberücksichtigt. Die Umsatzsteuerbefreiung der Grundstücksüberlassung umfasst auch die mit der Grundstücksüberlassung in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden üblichen Nebenleistungen. Zusatzleistungen mit aus Sicht eines Durchschnittsverbrauchers eigenständigem wirtschaftlichem Gewicht sind als weitere Hauptleistungen umsatzsteuerrechtlich separat zu beurteilen.
2. Überlässt ein Anlagenbetreiber Veranstaltungsräume mit Betriebsvorrichtungen (z.B. vorhandener Bestuhlung, Bühne, speziellen Beleuchtungs- oder Lautsprecheranlagen und anderen Einrichtungen mit Betriebsvorrichtungscharakter), die für die vorgesehene Art der Nutzung regelmäßig benötigt werden, ist die Leistung des Anlagenbetreibers in aller Regel in eine steuerfreie Grundstücksvermietung und in eine steuerpflichtige Vermietung von Betriebsvorrichtungen aufzuteilen. Eine andere Beurteilung ergibt sich lediglich in den Ausnahmefällen, in denen ein Durchschnittsverbraucher die Leistungselemente als eine einheitliche Leistung ansieht und die Grundstücksvermietung gegenüber anderen Leistungen derart in den Hintergrund tritt, dass die Raumüberlassung aus seiner Sicht – wie die Überlassung von Sportanlagen zur sportlichen Nutzung durch Endverbraucher – keinen leistungsbestimmenden Bestandteil mehr ausmacht. In diesen Fällen liegt insgesamt eine umsatzsteuerpflichtige Leistung eigener Art vor.

Hinweis: Vereine, die mit ihren gesamten umsatzsteuerpflichtigen Entgelten noch unter die Kleinunternehmergrenze nach § 19 UStG fallen (d.h. umsatzsteuerpflichtiger Umsatz von dauerhaft weniger als von 22.000,- Euro/Jahr) müssen nach wie vor keine Umsatzsteuer berechnen.

Stand:17. Mai 2022

Steuerberater Ulrich Boock
TAKE MARACKE & PARTNER